Debatt: tulumaksuseadus põhiseadusega vastuolus

Eelmise aasta lõpus võttis Riigikogu vastu tulumaksuseaduse (§ 53 lg 4) muudatused, mis jõustusid käesolevast aastast. Teiste seas muudeti ka mitteresidendist äriühingu (edaspidi peakontor) püsiva tegevuskoha (edaspidi filiaal) maksustamise reegleid. Enne seadusemuudatust maksustati filiaali kasum siis, kui see maksti peakontorile ning kui makstud kasum ületas varem filiaali kasutusse antud vara (näiteks laenu) väärtust. See tähendab, et filiaal võis peakontorile teha n-ö kasumi makseid sissemakse ulatuses maksuvabalt. Muudatuse kohaselt maksustatakse filiaali kasum siis, kui filiaal teeb peakontorile kasumieraldise ja kirjendab oma arvepidamises seda kasumi väljamaksena.

Seaduse peamine muudatus seisnes selles, et maksustamisel võetakse aluseks poolte tegelik tahe nagu äriühingute puhul kasumi jaotamisel. Kui seaduse eelmise redaktsiooni alusel võidi filiaali väljamakset peakontorile nimetada kasumieraldiseks, siis olenemata sellisest määratlusest tekkinuks maksukohustus alles siis, kui peakontorile makstud nn kasumi (tegelikkuses tähendab see kõiki makseid nende nimetusest (sissemakse või kasum) sõltumata) suurus kokku ületas summat, mille peakontor oli andnud filiaali valdusse.

Ehkki rahandusminister on selgitanud, et õiguslikku probleemi ei ole, esineb see üleminekusätte (§ 61 lg 42) ja seaduse enda jõustumise ajas.

Nimelt sätestab üleminekusäte, et tulumaksuga maksustatakse filiaalist väljaviidava vara maksumus osas, mis võrdub filiaali sissetoodud vara arvel enne 2011. aasta 1. jaanuari väljaviidud filiaalile omistatud maksustamata kasumiga. Eelnõu seletuskirjas täpsustatakse, et sätte eesmärk on „vältida olukorda, kus mitteresident sai kasumi sissetoodud vara arvel maksuvabalt välja viia ning hiljem ka sissetoodud vara maksuvabalt välja viia“. Lihtsustatult öeldes sätestatakse üleminekusättega asjaolu, et kui filiaal on määratlenud enne 2011. aastat peakontorile makstud summa kui kasumieraldise, millelt ei ole tulumaksu tasutud (ja mida ei pidanud ka seaduse kohaselt tegema, kui tagasimaks ei ületanud filiaalile tehtud sissemakseid), siis viidatud üleminekusätte tõttu peaks filiaal tasuma 2011. a sissemakse tagastamise kaudu vara filiaalist väljaviimisel väljaviidavalt summalt tulumaksu. Seda tuleb teha ka siis, kui peakontorile tehtud maksed ei ületa peakontori makseid filiaalile.

Kuigi põhimõtteliselt ei ole taunitav, et ka filiaali kasum maksustatakse siis, kui tehakse kasumieraldis peakontorile, maksustatakse rakendussättega sisuliselt tagasiulatuvalt. Eelnõu seletuskirja kohaselt püütakse küll kokkuvõttes vältida kasumi maksuvaba väljaviimist (filiaalilt saadu tagastamise sildi all olukorras, kus kuni 2010. aastani on makstud nn lubatavat maksuvaba kasumit), ent seadusandja on loonud rakendussättega siiski olukorra, kus maksutehnilise võttega maksustatakse tagasiulatuvalt ning kuni 2010. aastani kehtinud ja ka alates 2011. aastast kehtivaid põhimõtteid eirates filiaali väljamakse. Maksustamine toimub rakendussätte alusel isegi juhul kui väljamaksed kokku ei ületa filiaali toodud vara mahtu. Tegelikult oli ka kuni 2011. aastani kehtinud seadusega võimalik kasumit maksustada, kuid seda alles pärast filiaali poolt saadu tagastamist. Samuti luuakse üleminekusättega topeltmaksustamise olukord, mis maksuõiguses on üldjuhul lubamatu. Kui filiaal tasub 2011. aastal peakontorile makse, mida käsitatakse kasumieraldisena, ei ole välistatud maksustamine üldnormi (§ 53 lg 4 – kui kasum) ja ka üleminekusätte (§ 64 lg 42 – kui varem välja makstud maksustamata kasumiga võrdne vara) alusel.

Eeltoodud põhjustel mõjub üleminekusäte tagasiulatuvalt ja võib olla vastuolus põhiseaduse §-s 10 sätestatud õiguskindluse põhimõttega, sest alates 2011. aastast tehtud toimingu (sissemakse tagasimaksmine filiaalilt peakontorile) õiguslik tagajärg (tulumaksukohustuse tekkimine) sõltub varasematest asjaoludest (peakontorile maksuvaba kasumieraldise tegemine enne 2011. aastat kehtinud reeglite alusel). Samuti on olnud ebamõistlikult lühike aeg, mis jäi eelnõu seadusena vastuvõtmise, selle Vabariigi Presidendi poolt väljakuulutamise ning Riigi Teatajas avaldamise ja jõustumise vahele, et adressaadid oleksid saanud oma tegevuse (ilma kahju tekkimiseta) ümber korraldada. Sellega rikutakse samuti põhiseaduse §-s 10 sätestatud õiguspärase ootuse põhimõtet.

Lisaks pannakse üleminekusättega filiaal märkimisväärselt halvemasse olukorda võrreldes Eestis registreeritud äriühinguga, sest Eesti äriühingul on õigus teha osanikele maksuvabalt väljamakseid omakapitali tehtud sissemaksete ulatuses, ent rakendussätte mõjul peab filiaal rakendama tulumaksu isegi juhul, kui väljamaksed ei ületa filiaali toodud vara maksumust ega ole käsitletav kasumieraldisena. Sellega rikutakse põhiseaduse §-s 12 sätestatud võrdsuspõhimõtet.

Veel võib põhjendatult väita, et seadusemuudatuse jõustumist käsitlev norm on osas, millega see kehtestab § 53 lg 4 uues redaktsioonis filiaali 2010. aasta kasumi maksustamise, samuti vastuolus põhiseaduse §-ga 10, sest tegelikult tehakse seda tagasiulatuvalt. See oleks sama, kui seadusandja kehtestaks näiteks 2011. aasta lõpus ootamatult, et ettevõtte jaotamata kasum maksustatakse taas tulumaksuga ning seadust rakendatakse ka 2011. aasta jaotamata kasumi suhtes.

Autor: Helmut Pikmets, Villy Paimets